On sait que conformément à l’article 244 bis A du CGI, les non-résidents qui cèdent un bien immobilier situé en France, qu’il soit détenu directement ou par l’intermédiaire d’une société à prépondérance immobilière et quel que soit le régime fiscal de cette dernière, sont redevables d’un prélèvement égal à 19 % de la plus-value majoré des prélèvements sociaux au taux de 17,2 % (ou 7,5 % pour les résidents européens assujettis à un régime social non-français : UE, EEE et Suisse).


On sait aussi que ce prélèvement peut être écarté en présence d’une convention fiscale conclue en vue d’éviter les doubles impositions. Cependant, le seul cas de figure en pratique est celui des vieilles conventions fiscales qui ne visent pas les titres de sociétés à prépondérance immobilières.


Par deux décisions dont nous n’avons pris connaissance que très récemment, le TA de Montreuil (17 avril 2017, n° 1701414 et 26 juin 2018, n° 1703431) a considéré que la convention franco-belge, qui ne contient pas de clause spécifique aux gains en capital, attribuait le droit d’imposer les plus-values de cession de titres de sociétés à prépondérance immobilière à la France, validant ainsi la doctrine administrative (BOI-INT-CVB-BEL-10-10, n° 100).


Pour arriver à cette conclusion pour le moins surprenante, le tribunal considère que la convention fiscale doit être interprétée par référence au droit fiscal français et comme celui-ci assimile, pour l’application de l’impôt sur les plus-values, les titres de sociétés à prépondérance immobilière aux immeubles, le droit d’imposer est attribué à la France par l’article 3 relatif aux revenus immobiliers. Notons au passage qu’à l’appui de son raisonnement mais sans que l’on sache exactement quelle était exactement sa place dans celui-ci, le tribunal cite le protocole final annexé à la convention qui prévoit effectivement expressément (mais de manière restrictive) que la France se réserve le droit de taxer les plus-values sur les parts de sociétés transparentes (les sociétés visées à l’article 1655 ter du CGI).


Cette décision prend clairement à contrepied le raisonnement que tient en matière de conventions internationales le Conseil d’Etat, qui considère que la référence au droit d’un Etat contractant renvoie aux concepts du droit civil. c’est ainsi qu’il a jugé qu’une convention traitant des dividendes sans viser expressément les revenus distribués ne permet pas à la France d’appliquer sa retenue à la source sur les revenus réputés distribués (CE 13 octobre 1999, n° 190083, Banque Française de l’Orient). Or, en droit civil, des parts d’une société, fût-elle à prépondérance immobilière, sont des biens de nature mobilière et non des immeubles.


Certes, il n’existe à ce jour et à notre connaissance aucune jurisprudence du Conseil d’Etat confirmant notre interprétation. Toutefois, la Cour de cassation, sur l’application de la convention franco-monégasque en matière de droits de succession du 1er avril 1950, a refusé d’assimiler les parts d’une société à prépondérance immobilière en France à un immeuble français et a donc annulé l’imposition de l’héritier aux droits de succession français sur la valeur de ces parts (Cass. Plén, 2 octobre 2015, n° 14-14.256).
Il est intéressant de noter que cette jurisprudence judiciaire est citée par Madame Karin Ciavaldini, Rapporteur Public au Conseil d’Etat, dans ses conclusions rendues sous une décision très récente du Conseil d’Etat concernant précisément la convention franco-belge où était en cause la qualification au regard du droit civil français des produits de rachat d’un contrat d’assurance-vie pour l’application de cette convention fiscale (CE 10 juillet 2019, n° 425148 ; Droit Fiscal 50/19, comm. 483).

Pour illustrer la méthode d’interprétation de la convention dans son cas particulier, le Rapporteur Public rappelle qu’il convient de… « retenir une qualification unique pour les contrats d’assurance-vie (…) sans s’intéresser aux actifs sous-jacents au contrat, qui peuvent relever de différents articles de la convention (dividendes, revenus de créances…), le contrat fonctionnant comme un écran ». Et Madame Ciavaldini de citer en exemple la jurisprudence de la cour de cassation susmentionnée de la manière suivante : « V. par analogie, la jurisprudence selon laquelle des parts ou actions de société ont une nature mobilière et non immobilière, quand bien même la société serait à prépondérance immobilière ».


Pour être tout à fait complet, on doit également citer une décision plus récente du TA Montreuil (7 juin 2019, n° 1705505) qui a jugé que comme le droit fiscal français traite les plus-values de cession de titres de sociétés à prépondérance immobilière soumises à l’impôt sur les sociétés comme des plus-values mobilières, la convention fiscale franco-belge attribue le droit d’imposer ces titres exclusivement à la Belgique en application de son article 18 (la clause « balais »).


Si nous nous réjouissons pour les résidents belges qui cèdent des titres de sociétés à prépondérance immobilière soumises à l’impôt sur les sociétés dès lors que la Belgique ne taxe en principe pas ce type de plus-value, nous constatons que c’est le même raisonnement erroné – le renvoi au droit fiscal français – qui motive cette décision.


Nous attendons donc avec impatience les décisions que rendra prochainement la Cour Administrative d’Appel de Versailles sur cette question, en espérant que cette dernière saura retrouver la voie de l’orthodoxie juridique.

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